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　　一、目前商業(yè)銀行會計理論和實務(wù)存在的問題

　　(一)商業(yè)銀行會計規(guī)范體系存在的問題

　　與英國、德國、日本、美國等發(fā)達(dá)國家的會計規(guī)范體系相比，我國商業(yè)銀行的會計規(guī)范體系存在以下問題：

　　1.商業(yè)銀行會計規(guī)范體系的主體主要產(chǎn)生于20世紀(jì)90年代，會計科目設(shè)置、賬務(wù)組織結(jié)構(gòu)、會計報表的種類和形式帶有一定計劃經(jīng)濟(jì)的色彩，側(cè)重社會統(tǒng)計職能，缺乏對商業(yè)銀行經(jīng)營風(fēng)險、經(jīng)營成果的分析和預(yù)測，難以滿足商業(yè)銀行經(jīng)營管理的需要。特別是近十年來商業(yè)銀行在經(jīng)營機(jī)制、經(jīng)營產(chǎn)品、經(jīng)營對象等方面進(jìn)行不斷改革后，出現(xiàn)了許多新情況、新問題，現(xiàn)有的會計賬務(wù)體系難以適應(yīng)不斷變化的業(yè)務(wù)需要。

　　2.商業(yè)銀行會計規(guī)范體系在會計確認(rèn)、計量標(biāo)準(zhǔn)，會計信息披露等諸多方面與國際慣例相差較遠(yuǎn)，難以滿足我國商業(yè)銀行與國際接軌的需要。

　　(二)商業(yè)銀行存貸業(yè)務(wù)核算存在的問題

　　1.商業(yè)銀行現(xiàn)階段倡導(dǎo)的“一站式”服務(wù)，強(qiáng)調(diào)各項業(yè)務(wù)流程的整合，客戶資料的共享，從而最大限度地提高對客戶資產(chǎn)業(yè)務(wù)、負(fù)債業(yè)務(wù)的效率。然而，現(xiàn)行的會計科目主要按照個人儲戶、企業(yè)單位進(jìn)行設(shè)置，將對私業(yè)務(wù)與對公業(yè)務(wù)絕對分割開，與當(dāng)前大力發(fā)展個體企業(yè)、個人貸款的經(jīng)營思路不符，不利于綜合核算，不利于及時反映客戶的綜合信息，與現(xiàn)有業(yè)務(wù)的整合相矛盾。

　　2.貸款是商業(yè)銀行最重要的資產(chǎn)業(yè)務(wù)，貸款信息的準(zhǔn)確反映和歸類無論是對商業(yè)銀行的管理者還是對投資者都有著重要的意義。目前，為了詳細(xì)披露貸款信息，商業(yè)銀行的資產(chǎn)負(fù)債表對貸款信息的反映不得不采取多種分類標(biāo)準(zhǔn)，即既有從流動性出發(fā)的短期貸款和中長期貸款，又有從發(fā)放對象出發(fā)的個人貸款和企業(yè)貸款，還有從資產(chǎn)質(zhì)量出發(fā)的正常貸款和不良貸款。這種核算看似豐富詳細(xì)，實際上卻反映出各種信息的交叉和混用，不僅降低會計信息價值，而且面對新出現(xiàn)的業(yè)務(wù)更是一籌莫展，比如推行幾年的貸款五級分類，只能通過臺賬反映，無法在資產(chǎn)負(fù)債表上與其他信息共同存在。

　　3.貸款利息收入的確認(rèn)不能反映交易的實質(zhì)，沒有充分體現(xiàn)穩(wěn)健性原則。商業(yè)銀行規(guī)定：在各項業(yè)務(wù)合同簽訂以后，在規(guī)定的計算期內(nèi)按照應(yīng)計收入的數(shù)額確認(rèn)營業(yè)收入的實現(xiàn)。這種收入原則更注重交易的形式和業(yè)務(wù)合同的簽訂，沒有反映交易的實質(zhì);沒有規(guī)定與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能否流入、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量等體現(xiàn)交易實質(zhì)的確認(rèn)原則。其“正常和逾期半年內(nèi)的貸款利息無論商業(yè)銀行能否收回，都應(yīng)確認(rèn)為本期收入”的規(guī)定，不符合穩(wěn)健性原則，給虛增收益、高估資產(chǎn)等違規(guī)行為留下了操作空間，以致加劇商業(yè)銀行的經(jīng)營風(fēng)險。

　　4.存款利息支出的低估。目前，商業(yè)銀行應(yīng)付利息的計提一般都是分檔次按照現(xiàn)行利率計算，而不是按照存款的原定利率和實際存期計算。近幾年我國已連續(xù)七次下調(diào)利率，這種計提方法導(dǎo)致賬面應(yīng)付利息余額低于實際應(yīng)付利息余額，不少銀行的賬面應(yīng)付利息出現(xiàn)紅字，形成虛增利潤。

　　(三)商業(yè)銀行呆賬準(zhǔn)備金制度存在的問題

　　2002年財政部頒發(fā)的《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備金提取和核銷管理辦法》(以下簡稱《辦法》)在具體執(zhí)行中存在下列問題：

　　1.呆賬準(zhǔn)備金提取制度彈性較大，不利于操作。按照五級分類標(biāo)準(zhǔn)計提的規(guī)定客觀上要求商業(yè)銀行有統(tǒng)一的五級分類標(biāo)準(zhǔn)和科學(xué)的信貸資產(chǎn)風(fēng)險管理機(jī)制。但是實際上我國商業(yè)銀行的信貸風(fēng)險管理機(jī)制尚不健全、五級分類標(biāo)準(zhǔn)也沒有統(tǒng)一的操作標(biāo)準(zhǔn)，造成呆賬準(zhǔn)備金提取的彈性較大，人為因素較多，為商業(yè)銀行操縱利潤提供了一個途徑。

　　2.呆賬準(zhǔn)備金的稅收制度不適應(yīng)《辦法》的需要。呆賬準(zhǔn)備金稅收制度規(guī)定按照貸款余額1%的比例差額提取的準(zhǔn)備金在稅前列支，超過部分計算所得稅時要進(jìn)行調(diào)整。商業(yè)銀行在此稅收制度的約束下，為了利潤指標(biāo)或股東的意愿，必然會考慮眼前利益，盡量少提準(zhǔn)備金，違背《辦法》的初衷。

　　(四)商業(yè)銀行信息披露現(xiàn)狀及存在的問題

　　商業(yè)銀行信息披露存在的問題主要表現(xiàn)在：

　　1.過高計算商業(yè)銀行的資本充足率。資本充足率是資本和風(fēng)險權(quán)重的比值，商業(yè)銀行在計算資本充足率時一方面高估分子資本值，另一方面又低估分母風(fēng)險權(quán)重，從而放大了資本充足率。按照國際慣例，呆賬準(zhǔn)備金分為一般準(zhǔn)備金、專項準(zhǔn)備金和特種準(zhǔn)備金。計入附屬資本的準(zhǔn)備金只能是與特定資產(chǎn)減值無關(guān)的準(zhǔn)備金，即一般準(zhǔn)備金計入附屬資本;而我國商業(yè)銀行呆賬準(zhǔn)備金提取制度中沒有上述區(qū)別，沒有針對特定貸款損失提取的專項呆賬準(zhǔn)備金，而是將其全部計入附屬資本參與資本計算，這樣就夸大了資本基礎(chǔ)。

　　2.資產(chǎn)質(zhì)量披露的尺度無法把握。龐大的不良資產(chǎn)一直困擾著商業(yè)銀行的經(jīng)營者。近年來，我國一些商業(yè)銀行開始對外披露不良貸款余額，由于商業(yè)銀行長期采用“一逾兩呆”的分類標(biāo)準(zhǔn)，重視貸款的時間界定;改革后的五級貸款分類方法依賴完善的信貸資產(chǎn)風(fēng)險分級體系，依賴操作人員的專業(yè)判斷。而我國商業(yè)銀行的具體操作人員素質(zhì)參差不齊，缺乏掌握國際貸款分類標(biāo)準(zhǔn)的專業(yè)人才，難以做出公正、一致的判斷。

　　3.會計報表附注披露滯后。①會計報表一直是我國商業(yè)銀行披露會計信息的主要方式，然而受會計要素的限制，許多非財務(wù)信息如銀行經(jīng)營戰(zhàn)略信息、定性信息如主要指標(biāo)的變動原因、不確定信息如金融衍生交易、未來信息如財務(wù)預(yù)測報告等等未能反映在會計報表上。我國商業(yè)銀行的會計報表附注幾乎沒有或者只是簡單的幾項，無法滿足信息需求者對會計信息的要求。②我國對會計信息披露事項沒有統(tǒng)一要求，即使是上市公司，表外信息的披露也并不規(guī)范，導(dǎo)致商業(yè)銀行在信息披露時對有利的事項披露較多，對不利事項披露較少，或根本不予披露。

　　[page_break] 二、商業(yè)銀行會計改革的具體措施和對策

　　(一)針對商業(yè)銀行會計規(guī)范體系存在的問題

　　1.推動新的《金融企業(yè)會計制度》的逐步推廣和實施，參照國際公認(rèn)的會計準(zhǔn)則，加快對金融新產(chǎn)品的立法步伐。

　　2.制定針對銀行業(yè)特有業(yè)務(wù)的會計準(zhǔn)則，保證會計準(zhǔn)則的權(quán)威性和代表性。

　　3.鑒于金融業(yè)創(chuàng)新的特點，商業(yè)銀行的會計規(guī)范體系要始終貫穿及時性和適應(yīng)性原則，不斷根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢的變化，及時推出新的會計準(zhǔn)則，并適時對已頒布的會計規(guī)范進(jìn)行修改和調(diào)整。