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　　一、目前商業(yè)銀行會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)存在的問(wèn)題

　　(一)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)規(guī)范體系存在的問(wèn)題

　　與英國(guó)、德國(guó)、日本、美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)規(guī)范體系相比,我國(guó)商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)規(guī)范體系存在以下問(wèn)題:

　　1.商業(yè)銀行會(huì)計(jì)規(guī)范體系的主體主要產(chǎn)生于20世紀(jì)90年代,會(huì)計(jì)科目設(shè)置、賬務(wù)組織結(jié)構(gòu)、會(huì)計(jì)報(bào)表的種類和形式帶有一定計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的色彩,側(cè)重社會(huì)統(tǒng)計(jì)職能,缺乏對(duì)商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)成果的分析和預(yù)測(cè),難以滿足商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)管理的需要。特別是近十年來(lái)商業(yè)銀行在經(jīng)營(yíng)機(jī)制、經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品、經(jīng)營(yíng)對(duì)象等方面進(jìn)行不斷改革后,出現(xiàn)了許多新情況、新問(wèn)題,現(xiàn)有的會(huì)計(jì)賬務(wù)體系難以適應(yīng)不斷變化的業(yè)務(wù)需要。

　　2.商業(yè)銀行會(huì)計(jì)規(guī)范體系在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),會(huì)計(jì)信息披露等諸多方面與國(guó)際慣例相差較遠(yuǎn),難以滿足我國(guó)商業(yè)銀行與國(guó)際接軌的需要。

　　(二)商業(yè)銀行存貸業(yè)務(wù)核算存在的問(wèn)題

　　1.商業(yè)銀行現(xiàn)階段倡導(dǎo)的“一站式”服務(wù),強(qiáng)調(diào)各項(xiàng)業(yè)務(wù)流程的整合,客戶資料的共享,從而最大限度地提高對(duì)客戶資產(chǎn)業(yè)務(wù)、負(fù)債業(yè)務(wù)的效率。然而,現(xiàn)行的會(huì)計(jì)科目主要按照個(gè)人儲(chǔ)戶、企業(yè)單位進(jìn)行設(shè)置,將對(duì)私業(yè)務(wù)與對(duì)公業(yè)務(wù)絕對(duì)分割開(kāi),與當(dāng)前大力發(fā)展個(gè)體企業(yè)、個(gè)人貸款的經(jīng)營(yíng)思路不符,不利于綜合核算,不利于及時(shí)反映客戶的綜合信息,與現(xiàn)有業(yè)務(wù)的整合相矛盾。

　　2.貸款是商業(yè)銀行最重要的資產(chǎn)業(yè)務(wù),貸款信息的準(zhǔn)確反映和歸類無(wú)論是對(duì)商業(yè)銀行的管理者還是對(duì)投資者都有著重要的意義。目前,為了詳細(xì)披露貸款信息,商業(yè)銀行的資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)貸款信息的反映不得不采取多種分類標(biāo)準(zhǔn),即既有從流動(dòng)性出發(fā)的短期貸款和中長(zhǎng)期貸款,又有從發(fā)放對(duì)象出發(fā)的個(gè)人貸款和企業(yè)貸款,還有從資產(chǎn)質(zhì)量出發(fā)的正常貸款和不良貸款。這種核算看似豐富詳細(xì),實(shí)際上卻反映出各種信息的交叉和混用,不僅降低會(huì)計(jì)信息價(jià)值,而且面對(duì)新出現(xiàn)的業(yè)務(wù)更是一籌莫展,比如推行幾年的貸款五級(jí)分類,只能通過(guò)臺(tái)賬反映,無(wú)法在資產(chǎn)負(fù)債表上與其他信息共同存在。

　　3.貸款利息收入的確認(rèn)不能反映交易的實(shí)質(zhì),沒(méi)有充分體現(xiàn)穩(wěn)健性原則。商業(yè)銀行規(guī)定:在各項(xiàng)業(yè)務(wù)合同簽訂以后,在規(guī)定的計(jì)算期內(nèi)按照應(yīng)計(jì)收入的數(shù)額確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入的實(shí)現(xiàn)。這種收入原則更注重交易的形式和業(yè)務(wù)合同的簽訂,沒(méi)有反映交易的實(shí)質(zhì);沒(méi)有規(guī)定與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能否流入、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量等體現(xiàn)交易實(shí)質(zhì)的確認(rèn)原則。其“正常和逾期半年內(nèi)的貸款利息無(wú)論商業(yè)銀行能否收回,都應(yīng)確認(rèn)為本期收入”的規(guī)定,不符合穩(wěn)健性原則,給虛增收益、高估資產(chǎn)等違規(guī)行為留下了操作空間,以致加劇商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

　　4.存款利息支出的低估。目前,商業(yè)銀行應(yīng)付利息的計(jì)提一般都是分檔次按照現(xiàn)行利率計(jì)算,而不是按照存款的原定利率和實(shí)際存期計(jì)算。近幾年我國(guó)已連續(xù)七次下調(diào)利率,這種計(jì)提方法導(dǎo)致賬面應(yīng)付利息余額低于實(shí)際應(yīng)付利息余額,不少銀行的賬面應(yīng)付利息出現(xiàn)紅字,形成虛增利潤(rùn)。

　　(三)商業(yè)銀行呆賬準(zhǔn)備金制度存在的問(wèn)題

　　2002年財(cái)政部頒發(fā)的《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備金提取和核銷(xiāo)管理辦法》(以下簡(jiǎn)稱《辦法》)在具體執(zhí)行中存在下列問(wèn)題:

　　1.呆賬準(zhǔn)備金提取制度彈性較大,不利于操作。按照五級(jí)分類標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提的規(guī)定客觀上要求商業(yè)銀行有統(tǒng)一的五級(jí)分類標(biāo)準(zhǔn)和科學(xué)的信貸資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。但是實(shí)際上我國(guó)商業(yè)銀行的信貸風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制尚不健全、五級(jí)分類標(biāo)準(zhǔn)也沒(méi)有統(tǒng)一的操作標(biāo)準(zhǔn),造成呆賬準(zhǔn)備金提取的彈性較大,人為因素較多,為商業(yè)銀行操縱利潤(rùn)提供了一個(gè)途徑。

　　2.呆賬準(zhǔn)備金的稅收制度不適應(yīng)《辦法》的需要。呆賬準(zhǔn)備金稅收制度規(guī)定按照貸款余額1%的比例差額提取的準(zhǔn)備金在稅前列支,超過(guò)部分計(jì)算所得稅時(shí)要進(jìn)行調(diào)整。商業(yè)銀行在此稅收制度的約束下,為了利潤(rùn)指標(biāo)或股東的意愿,必然會(huì)考慮眼前利益,盡量少提準(zhǔn)備金,違背《辦法》的初衷。

　　(四)商業(yè)銀行信息披露現(xiàn)狀及存在的問(wèn)題

　　商業(yè)銀行信息披露存在的問(wèn)題主要表現(xiàn)在:

　　1.過(guò)高計(jì)算商業(yè)銀行的資本充足率。資本充足率是資本和風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重的比值,商業(yè)銀行在計(jì)算資本充足率時(shí)一方面高估分子資本值,另一方面又低估分母風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重,從而放大了資本充足率。按照國(guó)際慣例,呆賬準(zhǔn)備金分為一般準(zhǔn)備金、專項(xiàng)準(zhǔn)備金和特種準(zhǔn)備金。計(jì)入附屬資本的準(zhǔn)備金只能是與特定資產(chǎn)減值無(wú)關(guān)的準(zhǔn)備金,即一般準(zhǔn)備金計(jì)入附屬資本;而我國(guó)商業(yè)銀行呆賬準(zhǔn)備金提取制度中沒(méi)有上述區(qū)別,沒(méi)有針對(duì)特定貸款損失提取的專項(xiàng)呆賬準(zhǔn)備金,而是將其全部計(jì)入附屬資本參與資本計(jì)算,這樣就夸大了資本基礎(chǔ)。

　　2.資產(chǎn)質(zhì)量披露的尺度無(wú)法把握。龐大的不良資產(chǎn)一直困擾著商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)者。近年來(lái),我國(guó)一些商業(yè)銀行開(kāi)始對(duì)外披露不良貸款余額,由于商業(yè)銀行長(zhǎng)期采用“一逾兩呆”的分類標(biāo)準(zhǔn),重視貸款的時(shí)間界定;改革后的五級(jí)貸款分類方法依賴完善的信貸資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)分級(jí)體系,依賴操作人員的專業(yè)判斷。而我國(guó)商業(yè)銀行的具體操作人員素質(zhì)參差不齊,缺乏掌握國(guó)際貸款分類標(biāo)準(zhǔn)的專業(yè)人才,難以做出公正、一致的判斷。

　　3.會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露滯后。①會(huì)計(jì)報(bào)表一直是我國(guó)商業(yè)銀行披露會(huì)計(jì)信息的主要方式,然而受會(huì)計(jì)要素的限制,許多非財(cái)務(wù)信息如銀行經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略信息、定性信息如主要指標(biāo)的變動(dòng)原因、不確定信息如金融衍生交易、未來(lái)信息如財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)報(bào)告等等未能反映在會(huì)計(jì)報(bào)表上。我國(guó)商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)報(bào)表附注幾乎沒(méi)有或者只是簡(jiǎn)單的幾項(xiàng),無(wú)法滿足信息需求者對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求。②我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)信息披露事項(xiàng)沒(méi)有統(tǒng)一要求,即使是上市公司,表外信息的披露也并不規(guī)范,導(dǎo)致商業(yè)銀行在信息披露時(shí)對(duì)有利的事項(xiàng)披露較多,對(duì)不利事項(xiàng)披露較少,或根本不予披露。

　　二、商業(yè)銀行會(huì)計(jì)改革的具體措施和對(duì)策

　　(一)針對(duì)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)規(guī)范體系存在的問(wèn)題

　　1.推動(dòng)新的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的逐步推廣和實(shí)施,參照國(guó)際公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,加快對(duì)金融新產(chǎn)品的立法步伐。

　　2.制定針對(duì)銀行業(yè)特有業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性和代表性。

　　3.鑒于金融業(yè)創(chuàng)新的特點(diǎn),商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)規(guī)范體系要始終貫穿及時(shí)性和適應(yīng)性原則,不斷根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的變化,及時(shí)推出新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,并適時(shí)對(duì)已頒布的會(huì)計(jì)規(guī)范進(jìn)行修改和調(diào)整。

　　(二)針對(duì)商業(yè)銀行存貸業(yè)務(wù)核算存在的問(wèn)題

　　1.對(duì)存貸款業(yè)務(wù)的核算應(yīng)引入大型現(xiàn)代數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù),打破傳統(tǒng)的儲(chǔ)蓄對(duì)公分類界線,對(duì)客戶信息進(jìn)行編碼,共享資源;表內(nèi)會(huì)計(jì)科目的設(shè)置應(yīng)選取最重要的分類標(biāo)準(zhǔn),使資產(chǎn)負(fù)債表結(jié)構(gòu)清晰明了。